 Крупные торговые центры продают товары в кредит. Причем, если в такой схеме продажи задействован банк, торговая организация уплачивает ему вознаграждение по сделке. А суммы оплаты банковских услуг признаются в расходах (письмо Минфина России от 19 августа 2010 г. № 03-03-06/1/561). Торговые организации могут продавать товары в кредит по двум схемам: с участием банка и без участия банка. В первом случае продавец (торговая организация) и банк заключают между собой договор, предметом которого является кредитование банком покупателей, которые приобретают товары с частичной оплатой. За данные услуги банк берет определенное вознаграждение. Удерживая его из суммы задолженности покупателя за товар, банк перечисляет на расчетный счет продавца не полную стоимость товара, а уменьшенную на сумму комиссии.
Еще один договор заключается между банком и покупателем. Это кредитный договор, согласно которому банк обязуется предоставить заемщику кредит в размере части стоимости товара. Банк оплачивает магазину товар за покупателя, а покупатель возвращает банку полученный кредит с учетом процентов, установленных кредитным договором (ст. 819 Гражданского кодекса РФ). В данном случае при продаже товара в кредит фактически совершаются две сделки. Первая - между покупателем и банком (предоставление кредита). Вторая - между продавцом и покупателем (купля-продажа товара).
По второй схеме (без участия банка) торговая организация продает товар покупателю по договору с условием об отсрочке или о рассрочке платежа (ст. 488, 489 Гражданского кодекса РФ). Здесь имеет место одна сделка - купля-продажа товара.
Для торговой организации более выгодной является первая схема - с участием банка. Поскольку тогда продавец получает оплату за реализованный товар практически сразу. Меньшую часть стоимости товара вносит покупатель (обычно это 5-20% от цены), а оставшуюся часть - банк.
При продаже товаров на условиях рассрочки оплаты (или в кредит) выручка принимается к учету в полной сумме дебиторской задолженности (п. 6.2 ПБУ 9/99 «Доходы организации»). В бухучете эта сумма отражается по кредиту счета 90 «Продажи» (субсчет «Выручка»).
До момента оплаты товара покупателем он считается находящимся в залоге у продавца. Поэтому договорная стоимость товара учитывается у торговой организации по дебету счета 008 «Обеспечения обязательств и платежей полученные».
Правда, если товар продается в кредит с участием банка, кредитный договор составляется таким образом, что приобретенный товар является залогом, обеспечивающим возврат кредита (то есть он уже будет залогом у банка).
В этом случае торговая организация стоимость товара на счете 008 не должна отражать.
На дату отгрузки товара покупателю продавец должен начислить НДС (подп. 1 п. 1 ст. 167 Налогового кодекса РФ).
Теперь что касается налога на прибыль. Если продавец применяет метод начисления, то условие о продаже товара в кредит (с оплатой в рассрочку) не влияет на порядок налогового учета доходов и расходов по данной операции, поскольку они признаются независимо от фактического движения денежных средств (п. 1 ст. 271, п. 1 ст. 272 Налогового кодекса РФ). Поэтому в налоговом учете торговой организации на дату реализации товара в полной сумме одновременно признаются:
- доход от реализации товара;
- затраты по приобретению товара.
Если товар продается в кредит с участием банка, торговая организация, по нашему мнению, сможет учесть в расходах и сумму вознаграждения банка. Аналогичной позиции придерживаются судьи (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 июля 2009 г. № А33-5545/08).
Пример 1.
ЗАО «Альфа» в сентябре реализовало в кредит с участием банка ноутбук за 70 800 руб. (в том числе НДС - 10 800 руб.). Покупатель заплатил 8 сентября наличными в кассу 20 800 руб. Остальную сумму должен перечислить банк, что он и сделал 13 сентября, переведя на расчетный счет ЗАО «Альфа» 45 000 руб., удержав свое вознаграждение - 5000 руб. Покупная стоимость ноутбука - 40 000 руб.
В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета ЗАО «Альфа» отражает товары по покупным ценам. В налоговом учете организация применяет метод начисления.
В кредитном договоре, заключенном банком с покупателем, определено, что приобретенный товар является залогом, обеспечивающим возврат кредита.
В бухгалтерском учете ЗАО «Альфа» при продаже товара будут сделаны следующие записи.
8 сентября:
ДЕБЕТ 50
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
- 20 800 руб. - поступили денежные средства от покупателя;
ДЕБЕТ 76
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
- 50 000 руб.-- отражена задолженность банка;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 41
- 40 000 руб. - списана покупная стоимость проданного товара;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 76
- 5000 руб.-- начислено вознаграждение банку;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 10 800 руб. - начислен НДС.
13 сентября:
ДЕБЕТ 51 КРЕДИТ 76
- 45 000 руб. - поступили на расчетный счет деньги от банка.
Если торговая организация применяет кассовый метод, то доходы от реализации товаров признаются в налоговом учете по мере поступления от покупателей денежных средств (п. 2 ст. 273 Налогового кодекса РФ).
При этом оплаченные расходы в виде стоимости приобретенных товаров списываются в налоговом учете не полностью, а пропорционально признанной выручке.
В бухгалтерском же учете продавца при продаже товаров на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки или рассрочки оплаты, выручка принимается в полной сумме дебиторской задолженности (п. 6.2 ПБУ 9/99), а в составе расходов - полная стоимость проданных товаров (п. 6.2 ПБУ 10/99).
Таким образом, при кассовом методе на дату передачи товара покупателю у торговой организации возникают налогооблагаемая временная разница и отложенное налоговое обязательство (п. 12, 15 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций»). Одновременно с этим возникают вычитаемая временная разница и отложенный налоговый актив (п. 11 и 14 ПБУ 18/02).
Пример 2.
В сентябре 2010 года ООО «Рамос» реализовало с оплатой в рассрочку без участия банка телевизор за 82 600 руб. (в том числе НДС - 12 600 руб.).
Первоначальный взнос покупателя составляет 20 процентов от стоимости товара - 16 520 руб. Остальные взносы уплачиваются ежемесячно в течение восьми месяцев равными долями по 8260 руб. ((82 600 руб. - 82 600 руб. Ч 20%) : 8 мес.).
В соответствии с учетной политикой для целей бухгалтерского учета ООО «Рамос» отражает товары по продажным ценам. Величина торговой наценки за проданный товар составила 20 000 руб.
В налоговом учете ООО «Рамос» применяет кассовый метод. Покупная стоимость телевизора на момент реализации в полном объеме оплачена поставщику.
Продажа телевизора будет оформлена в бухучете ООО «Рамос» следующими проводками.
В сентябре:
ДЕБЕТ 50
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
- 16 520 руб. - отражена выручка в размере первоначального взноса покупателя;
ДЕБЕТ 62
КРЕДИТ 90 субсчет «Выручка»
- 66 080 руб. (82 600 - 16 520) - отражена стоимость товара, подлежащего оплате в рассрочку;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 41
- 82 600 руб. - списана стоимость проданного товара;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Себестоимость продаж»
КРЕДИТ 42
- 20 000 руб.- сторнирована торговая наценка на проданный товар;
ДЕБЕТ 90 субсчет «Налог на добавленную стоимость»
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по НДС»
- 12 600 руб. - начислен НДС;
ДЕБЕТ 008
- 82 600 руб. - отражена стоимость товара, реализованного в рассрочку.
В сентябре доход от продажи товара составил:
- в бухгалтерском учете - 70 000 руб. (82 600 - 12 600);
- в налоговом учете - 14 000 руб. (16 520 руб. - 16 520 руб. Ч 18% : 118%).
Доход в налоговом учете меньше, чем в бухгалтерском учете, на 56 000 руб. (70 000 - 14 000). Эта сумма - налогооблагаемая временная разница, приводящая к образованию отложенного налогового обязательства на сумму 11 200 руб. (56 000 руб. Ч 20%).
Себестоимость реализованного товара составляет:
- в бухгалтерском учете - 62 600 руб. (82 600 - 20 000);
- в налоговом учете - 12 520 руб. (62 600 руб. Ч 20%).
Разница в сумме 50 080 руб. (62 600 - 12 520) - вычитаемая временная разница, которая обусловливает появление в учете отложенного налогового актива на сумму 10 016 руб. (50 080 руб. Ч 20%):
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 77
- 11 200 руб. - отражено отложенное налоговое обязательство;
ДЕБЕТ 09
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 10 016 руб. - отражен отложенный налоговый актив.
При поступлении денег от покупателя отложенное налоговое обязательство и отложенный налоговый актив уменьшаются. В учете будет зафиксировано вот что.
В октябре 2010 года - мае 2011 года:
ДЕБЕТ 50 КРЕДИТ 62
- 8260 руб. - поступил месячный платеж от покупателя;
ДЕБЕТ 77
КРЕДИТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 1400 руб. (11 200 руб. : 8 мес.) - уменьшено отложенное налоговое обязательство;
ДЕБЕТ 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
КРЕДИТ 09
- 1252 руб. (10 016 руб. : 8 мес.) - уменьшен отложенный налоговый актив.
В мае 2011 года:
КРЕДИТ 008
- 82 600 руб. - списана стоимость товара, реализованного в кредит с условием об оплате в рассрочку.
Важно запомнить Реализовав товар в кредит, продавец должен начислить НДС с выручки от реализации. Что касается налога на прибыль, то при методе начисления организация на дату продажи одновременно признает в учете в полной сумме доход от реализации товара и затраты на его приобретение. Если же используется кассовый метод, то на момент продажи можно признать лишь фактически полученную оплату и относящуюся к ней долю стоимости товара. Статья напечатана в журнале "Учет в торговле" №10, октябрь 2010 г. |
